Раскрытие информации в финансовой отчетности в соответствии с МСФО

Автор: Методический материал

Дата: 2017-07-14

Переход на главную

Вопрос 4. Раскрытие информации в финансовой отчетности в соответствии с МСФО
Приложение A

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ТЕРМИНА

Данное приложение является неотъемлемой частью настоящего МСФО.

КОГДА ОТЧЕТНОСТЬ ДЕЛИТСЯ НА СЕГМЕНТЫ?
Такой вопрос возникает у крупных промышленных предприятий, выпускающих самую разную продукцию и имеющих широкий рынок сбыта. Для них важно следить за прибыльностью каждого направления деятельности, не допуская сбоев в едином механизме работы. Как же сегментировать отчетность, чтобы предоставить управлению важную финансовую информацию?

Кому следует знать об отчетных (операционных) сегментах?
Само понятие "сегмент" означает некую часть чего-то, имеющую отдельное значение. Необходимость выделять такие части возникает у предприятий крупного бизнеса, которые котируются на бирже. Неспроста национальный ПБУ 12/2010 "Информация по сегментам" обязателен для эмитентов публично размещаемых ценных бумаг. К таковым можно отнести юридических лиц, несущих от своего имени обязательства перед владельцами ценных бумаг, размещенных путем открытой подписки (на торгах фондовых бирж или у иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг). На биржах котируются акции крупных предприятий, стабильное финансовое положение которых не вызывает опасений за вложенные средства. Подобным способом привлекают инвестиции в свой бизнес крупные и средние по масштабам, но достаточно успешные предприятия.
В международном учете вопросам сегментирования финансовой информации посвящен МСФО (IFRS) 8 "Операционные сегменты". Сфера его применения шире, чем у отечественного аналога. По международным правилам сегментируют отчетность в обязательном порядке не только публичные компании - эмитенты акций, котирующихся на бирже и внебиржевых рынках, но и холдинги, составляющие консолидированную финансовую отчетность. При этом если предприятие, не обязанное применять МСФО (IFRS) 8, решает сегментированно раскрывать информацию, которая не соответствует данному стандарту, то оно не должно описывать такую информацию как сегментированную, назвать ее нужно иначе, чтобы не вводить пользователей финансовой отчетности в заблуждение, выделяя в ней "собственные" сегменты.
Национальные методологи не столь категоричны. Организации могут принять решение о раскрытии информации по сегментам в бухгалтерской отчетности, если хотят разобраться, что действительно приносит прибыль, а что убыточно. Сегментирование способствует оценке отраслевой специфики деятельности организации, выявлению ее хозяйственной структуры, распределению финансовых показателей по направлениям деятельности. Если есть актуальность для пользователей отчетности предприятия, можно добровольно раскрывать отчетную информацию по сегментам. Это пригодится и в управленческой отчетности.

К сведению. При раскрытии информации по сегментам организация применяет общие требования к представлению информации в бухгалтерской отчетности, установленные нормативными правовыми актами (в частности, ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", Положением по ведению бухгалтерского учета и представлению отчетности 1), с учетом положений ПБУ 12/2010. При этом данный Стандарт касается именно составления отчетности, к правилам ведения бухгалтерского учета он не имеет непосредственного отношения. То же самое можно сказать о МСФО (IFRS) 8.

Что представляют собой сегменты?
При ответе на этот вопрос нужно понимать, что обособляется не просто какая-то операция или группа операций, а именно часть бизнеса, приносящая прибыль и характеризуемая имеющимися активами и возникающими обязательствами.
Для пользователей представляет интерес часть бизнеса, которая:
- способна приносить доходы и предполагает несение расходов (включая подразумеваемые выгоды и расходы от операций с другими сегментами);
- анализируется лицами, наделенными в организации полномочиями по принятию решений в распределении ресурсов внутри организации и оценке результатов деятельности;
- позволяет сформировать финансовые показатели отдельно от показателей других частей деятельности организации (имеется отдельная финансовая информация).

На заметку. При выделении сегментов учитываются сведения: используемые полномочными лицами организации; размещаемые в средствах массовой информации, опубликованные в Интернете; иные доступные сведения, в частности из управленческих документов по планированию, отчетов высшего органа управления организации.

Отчетные (операционные) сегменты бывают разными. Основой их выделения могут стать, в частности:
- производимая предприятием промышленности продукция;
- основные покупатели (заказчики) продукции производителя;
- географические регионы, в которых реализуется продукция предприятия;
- структурные подразделения организации (по регионам);
- специфический характер отдельного направления деятельности.
При этом несколько сегментов могут быть определены как единый сегмент, например географические регионы и расположенные в них структурные подразделения организации. Возможно объединение сегментов, если у них сходны характеристики, такие как вид (назначение) продукции, процессы и способы их производства, покупатели (заказчики), иные показатели. У промышленных предприятий сегменты могут быть объединены на основе места нахождения производственных мощностей или рынков сбыта продукции (дилеров и покупателей). Одним из частных случаев являются обособленные (структурные) подразделения. Если они выведены на отдельные балансы, то их отчетность, представляемая головному офису, может рассматриваться как отчетность по сегментам, если данные подразделения имеют достаточно существенные финансовые показатели для деятельности предприятия в целом.

Как выделяются сегменты?
Очень просто: нужно определить долю частей бизнеса в общей совокупности и при существенности данной доли соответствующая часть деятельности выделяется в отчетный (операционный) сегмент. В частности, сегмент бизнеса выделяется в финансовой отчетности, если выполняется хотя бы одно из трех условий:
- выручка сегмента от продаж заказчикам организации и подразумеваемая выручка от операций с другими сегментами составляет не менее 10% общей суммы выручки всех сегментов;
- финансовый результат (прибыль или убыток) сегмента составляет не менее 10% наибольшей из двух величин - суммарной прибыли сегментов, финансовым результатом которых является прибыль, или суммарного убытка сегментов, результатом которых является убыток;
- активы сегмента составляют не менее 10% суммарных активов всех сегментов.
Для предприятий промышленности выделить сегмент можно по любому из указанных показателей. Оборот производства у них достаточно большой, и выручка по отдельным направлениям может составлять существенные для отчетности суммы. То же самое можно сказать об активах, основные фонды в производстве немаленькие и капитальные вложения в отдельные направления бизнеса следует контролировать.

Пример. В качестве базиса для выделения отчетных сегментов предприятием химической промышленности выбраны основные виды выпускаемой продукции (шесть видов). Показатели выручки, прибыли и стоимости активов по видам продукции приведены в таблице (в тыс. руб.). В ней нет данных по активам, используемым в общехозяйственных и административных целях и не связанным непосредственно с получением выручки.

Сегмент "Продукт 1" является отчетным, так как его выручка (150 000) составляет более 10% общих доходов (26 000), полученных предприятием по всем видам продукции. То же можно сказать о продукте 2, при этом он входит в отчетный сегмент по показателю прибыльности: маржа по нему (10 000) превышает 10% общей прибыли (7 600).
Производство продукта 6 массовостью и выгодой не отличается (доля менее 10%), однако по активам, в частности по стоимости производственной линии, данный сегмент можно считать отчетным. Стоимость упомянутой линии производства продукта 6 (1 500) выше 10% суммы активов (480).
Сегменты производства, приходящиеся на продукты 3, 4 и 5, сами по себе несущественны. Их показатели выручки, прибыли, стоимости активов меньше соответствующих 10%-ных барьеров в целом по предприятию и они не образуют самостоятельных сегментов, которые следовало бы выделять в отчетности.

Оказывается, недостаточно, чтобы на отчетные сегменты приходилось более 10% одного из обозначенных выше финансовых показателей. Нужно еще, чтобы к ним относилось не менее 75% выручки от продаж покупателям (заказчикам) организации. В противном случае сегментирование отчетности теряет свою ценность в связи с уменьшением процента существенности отчетной информации, приходящейся на выделенные сегменты. Чтобы этого не произошло, бухгалтер должен выделить дополнительные отчетные сегменты. И наоборот, если количество отчетных сегментов более десяти, организация должна проанализировать возможность объединения отчетных сегментов. Это проще, чем выделить (агрегировать) дополнительные сегменты, по которым в ПБУ 12/2010 и МСФО (IFRS) 8 нет указаний.
Поясним, что нужно сделать. Чтобы добавить долю к имеющимся сегментам, нужно выделить из того, что не сегментировано, еще один отчетный сегмент. Проще говоря, несколько несущественных, не отчетных (их еще называют прочими) сегментов объединяют в один отчетный, который как раз добавляет долю к недостающему проценту имеющихся сегментов. В итоге необходимый 75%-ный барьер преодолевается и бухгалтер вправе переходить к непосредственному сегментированию отчетной информации.

Продолжение примера. Сумма выручки по названным сегментам ("Продукт 1", "Продукт 2", "Продукт 3") равна 190 000 (150 000 + 20 000 + 20 000). Это 73% общей выручки предприятия по всем видам деятельности. Оставшиеся сегменты, каждый из которых не является отчетным по показателям (выручка, прибыль, активы меньше соответствующих 10%-ных барьеров), нужно объединить (агрегировать) в единый прочий сегмент. Можно, конечно, объединить только два прочих сегмента (например, "Продукт 4" и "Продукт 5"), поскольку в сумме их показатели (по выручке, по прибыли или по активам) будут больше ограничения, не позволяющего считать объединенный сегмент отчетным. Но в таком случае невостребованным остается один прочий сегмент ("Продукт 3"), информацию по которому вряд ли целесообразно предоставлять отдельно.
В п. 21 ПБУ 12/2010 сказано, что показатели отчетного сегмента могут не раскрываться, когда их подготовка противоречит требованию рациональности. Поэтому в целях удобства и наглядности, а также исходя из рациональности представления информации по отчетным сегментам можно объединить все три прочих сегмента, особенно если продукты 3, 4, 5 имеют схожий тип и класс.
Как видим, выделение отчетных сегментов - достаточно непростая операция, требующая расчетов и понимания того, для чего все это делается. А главная цель - раскрыть показатели в отчетности организации, чьи акции котируются на бирже.
Как сегменты раскрываются в отчетности?
Информация по сегментам раскрывается в бухгалтерской отчетности в виде нескольких блоков, которые перечислены в п. 22 ПБУ 12/2010:
- общая информация;
- показатели отчетных сегментов;
- способы оценки показателей отчетных сегментов;
- сопоставление совокупных показателей отчетных сегментов с величиной соответствующих статей бухгалтерского баланса или отчета о финансовом положении;
- иная важная информация.
Надо правильно выделить сведения по каждому сегменту. Для наглядности вернемся к условиям примера. Что должна включать информация по каждому из выделенных отчетных сегментов:
- финансовый результат (прибыль или убыток) за отчетный период;
- общую величину активов и обязательств на отчетную дату;
- выручку от продаж покупателям (заказчикам);
- подразумеваемую выручку от операций с другими сегментами;
- проценты (дивиденды) к получению и проценты к уплате;
- величину начисленной амортизации по объектам ОС и НМА;
- иные существенные доходы и расходы и даже налог на прибыль.
Вопрос: как оценить все перечисленные показатели по каждому отчетному сегменту? Можно напрямую, например по выручке, которая относится к конкретному виду продукции, выделенному в отчетный (операционный) сегмент. Но есть и иные показатели, в частности расходы и, соответственно, прибыль, которые относятся к двум и более отчетным сегментам. Они подлежат обоснованному распределению между данными сегментами. Способ распределения выбирают в зависимости от характера объектов учета, видов деятельности организации, степени обособленности сегментов. В рассмотренном примере выручка, прибыль и активы распределены изначально, ведь иначе невозможно выделить отчетные сегменты.
Таким образом, бухгалтеру нужно решить, как распределять данные между несколькими отчетными сегментами, и необязательно способ распределения выручки и расходов совпадет со способом распределения активов и обязательств, с которыми эти выручка и расходы связаны. Распределение финансовых показателей по сегментам надо прописать в учетной политике. Организация должна последовательно применять основу распределения показателей между отчетными сегментами.
Обратите внимание! Бухгалтеру не нужно менять или модернизировать действующие бланки отчетности, утвержденные Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н, так как информация по сегментам бизнеса раскрывается в пояснениях к финансовой отчетности.
И еще: в рассмотренном примере мы выделили отчетные (операционные) сегменты по каждому виду продукции, а также однородных групп продуктов, доля которых существенна в общем объеме производства. Однако и ПБУ 12/2010, и МСФО (IFRS) 8 требуют дополнительно раскрывать информацию по каждому географическому региону деятельности компании, чьи акции котируются на бирже, в частности:
- величину выручки от продаж покупателям (заказчикам) организации, в том числе отдельно от продаж в Российской Федерации и от продаж за рубежом;
- стоимость внеоборотных активов по данным бухгалтерского баланса организации, в том числе размещенных на территории РФ, размещенных за рубежом.
Если величина выручки от продаж, полученной в отдельной стране, или стоимость внеоборотных активов по данным баланса организации, размещенных на территории отдельной страны, является существенной, этот показатель раскрывается обособленно. То есть география продаж продукции играет важную роль в раскрытии информации в отчетности. Выделение отчетных сегментов по данному основанию не обязательно. При этом в целях управленческого учета организация может провести сегментацию финансовой информации как по видам выпускаемой продукции, так и по территориям ее сбыта (увеличив трудозатраты). Оптимально выбирать сегменты, информация по которым нужна руководству компании для принятия решений.
Как отражать изменение отчетных сегментов?
В такой ситуации бухгалтер может оказаться, если предприятие расширяет свою деятельность и ассортимент выпускаемой продукции, выходит на новые рынки сбыта (если речь идет о географических сегментах). Поменять структуру сегментов, даже в пояснениях к бухгалтерской отчетности, - достаточно хлопотное занятие. Для этого должна быть веская причина - существенное изменение долей сегментов в результате влияния внутренних и внешних факторов, отдельные из которых обозначены выше. После того, как изменены сегменты, следует скорректировать по ним информацию. Как?
Ответ есть в п. 32 ПБУ 12/2010. При изменении в отчетном периоде структуры отчетных сегментов сравнительная информация за периоды, предшествующие отчетному, должна быть пересчитана в соответствии с новой структурой отчетных сегментов, за исключением случаев, когда такая информация отсутствует и пересчет противоречит требованиям рациональности. При этом пересчету подлежит сравнительная информация по каждому показателю отчетного сегмента. То есть пересчитаны должны быть выручка, прибыль, стоимость активов и т.д. (все, что относится к сегменту). Если сравнительная информация не пересчитана в соответствии с новой структурой, информация по сегментам за отчетный период должна быть представлена в разрезе как прежней, так и новой их структуры. Тогда работы бухгалтеру прибавится, но меньше вероятность запутаться, да и пользователи получат больше информации, от чего отчетность выиграет.

Законодательство обязывает публичные компании раскрывать свои финансовые секреты. Не последнее место при регламентировании этого процесса занимают ПБУ 12/2010 и МСФО (IFRS) 8. Другой вопрос, насколько полно и детально раскрывается информация. Выполнить все требования к сегментированию отчетности непросто, для этого нужны усилия нескольких грамотных исполнителей. Надеемся, что статья поможет читателю сориентироваться и расставить приоритеты при подготовке отчетности с представлением информации по сегментам для целей бухгалтерского и управленческого учета.
В завершение отметим, что сегментирование отчетности имеет один существенный недостаток. Конкурентам на руку подробная и детальная информация в разрезе различных сегментов, поэтому и охраняется от посторонних управленческий учет, ведущийся финансовыми директорами и иными лицами финансового органа организации. Но к публикуемой финансовой отчетности есть законный доступ у всех заинтересованных пользователей.

Смотрите также по теме:

Переход к следующему ответу

Просмотров: 1776

Комментарии к этой заметке:

Добавить Ваш комментарий: