Вопрос 4. Модифицированное мнение в аудиторском заключении: причина, формы, порядок формирования (ФСАД 2/2010)
По результатам проведенного аудита аудиторская аудитор должен выразить в аудиторском заключении мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, сформированное на основе полученных аудиторских доказательств.
В аудиторском заключении может быть выражено немодифицированное или модифицированное мнение о достоверности бухгалтерской отчетности. Модифицированное мнение может быть выражено аудитором в следующих формах:
мнение с оговоркой;
отрицательное мнение;
отказ от выражения мнения.
Аудитор должен модифицировать аудиторское мнение в случае, когда:
аудитор приходит к основанному на полученных аудиторских доказательствах выводу о том, что бухгалтерская отчетность в целом содержит существенные искажения;
у аудитора отсутствует возможность получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств того, что бухгалтерская отчетность в целом не содержит существенных искажений.
Существенные искажения бухгалтерской отчетности могут быть связаны:
с принятой аудируемым лицом учетной политикой;
с тем, каким образом реализована принятая аудируемым лицом учетная политика;
с уместностью, правильностью и полнотой раскрытия информации в бухгалтерской отчетности.
Отсутствие возможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств (ограничение объема аудита) может быть следствием:
возникновения неконтролируемых аудируемым лицом обстоятельств;
обстоятельств, связанных с характером или сроком проведения аудита;
препятствий, установленных руководством аудируемого лица.
Выбор аудитором формы модифицированного мнения зависит от:
характера обстоятельств, явившихся причиной выражения модифицированного мнения: в результате существенного искажения бухгалтерской отчетности или возможного существенного ее искажения в случае отсутствия возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства;
суждения аудитора относительно степени распространения имевшего место или возможного влияния искажающих факторов на бухгалтерскую отчетность.
В случае, когда аудитор модифицирует свое мнение, он должен в дополнение к обязательным элементам включить в аудиторское заключение отдельную часть с описанием обстоятельств, явившихся основанием для выражения модифицированного мнения (далее - специальная часть).
Специальная часть размещается непосредственно перед частью, содержащей мнение аудитора. В зависимости от формы модифицированного мнения специальная часть именуется "Основание для выражения мнения с оговоркой", "Основание для выражения отрицательного мнения", "Основание для отказа от выражения мнения".
Характер обстоятельств, ставших причиной выражения модифицированного мнения
Суждение аудитора о степени распространения влияния (возможного влияния) на бухгалтерскую (финансовую) отчетность
существенное влияние, но не всеобъемлющее
существенное и всеобъемлющее влияние
Бухгалтерская (финансовая) отчетность существенно искажена
Мнение с оговоркой
Отрицательное мнение
Отсутствие возможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств