Операции, не признаваемые реализацией только для целей исчисления НДС

Операции, не признаваемые реализацией
только для целей исчисления НДС

В пп. 2 - 15 п. 2 ст. 146 НК РФ перечислены операции, которые для целей исчисления НДС реализацией не признаются. Это значит, что при совершении таких операций НДС в бюджет начислять и уплачивать не нужно.
Рассмотрим подробнее некоторые из этих операций:

1) передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации (пп. 3 п. 2 ст. 146 НК РФ)

Применяется в случае осуществления приватизации имущественных комплексов унитарных предприятий путем их преобразования в хозяйственные общества (Письмо Минфина России от 29.05.2014 N 03-07-11/25764).

Не подпадают операции по реализации государственного (муниципального) имущества организациями, у которых это имущество находится на праве хозяйственного ведения или оперативного управления. При Передача имущества выкупаемого в порядке приватизации

Передача имущества выкупаемого в порядке приватизации

осуществлении таких операций продавцы-балансодержатели исчисляют и уплачивают НДС в общем порядке (Письмо Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-11/295, Постановление Президиума ВАС РФ от 04.12.2012 N 10295/12).
Подпункт 3 п. 2 ст. 146 НК РФ также не распространяется на операции по реализации государственного и муниципального имущества, не входящего в состав имущественного комплекса государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации.
По общему правилу операции по реализации государственного и муниципального имущества, не закрепленного за государственными (муниципальными) предприятиями (т.е. имущества, составляющего государственную (муниципальную) казну), подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость. Налог при этом исчисляют и уплачивают в бюджет покупатели такого имущества, которые в соответствии с п. 3 ст. 161 НК РФ признаются налоговыми агентами.
Исключением из общего правила является реализация государственного (муниципального) имущества, составляющего казну, выкупаемого в порядке, установленном Федеральным законом от 22.07.2008 N 159-ФЗ

Ключевые слова: 1) Применяется в случае осуществления приватизации имущественных комплексов унитарных предприятий путем их преобразования в хозяйственные общества. Не подпадают операции по реализации государственного (муниципального) имущества организациями, у которых это имущество находится на праве хозяйственного ведения или оперативного управления, не распространяется на операции по реализации государственного и муниципального имущества, не входящего в состав имущественного комплекса государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации

2) выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством РФ, законодательством субъектов РФ, актами органов местного самоуправления (пп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ).

Указанная норма применяется при выполнении следующих условий:
- работы (услуги) выполняются (оказываются) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления;
- на эти органы должны быть возложены исключительные полномочия в этой сфере деятельности;
- обязательность выполнения этих работ (услуг) должна быть установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации или актами органов местного самоуправления.
Под эту норму, в частности, подпадают работы (услуги), выполняемые (оказываемые) Федеральным агентством по государственным резервам и его территориальными органами в сфере управления государственным резервом. Такие работы (услуги) не являются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость (Письма ФНС России от 11.10.2007 N ШТ-6-03/770@, Минфина России от 04.05.2007 N 03-07-15/68).
Также положения пп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ применяются в отношении военных представительств, входящих в структуру Министерства обороны Российской Федерации в качестве подразделений центрального аппарата, при оказании данным министерством государственных услуг (по контролю качества и приемке продукции военного назначения, поставляемой на экспорт) (Письмо ФНС России от 02.02.2007 N 03-1-02/194@);

Ключевые слова: 2) Подпадают работы (услуги), выполняемые (оказываемые) Федеральным агентством по государственным резервам и его территориальными органами в сфере управления государственным резервом, т.е не являются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость

3) выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями, а также бюджетными и автономными учреждениями в рамках государственного (муниципального) задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации (пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ)

Согласно данной норме работы (услуги), выполняемые (оказываемые) казенными учреждениями, по определению не являются объектом налогообложения по НДС.
В частности, не признаются реализацией и не облагаются НДС услуги по аренде государственного (муниципального) имущества, оказываемые казенными учреждениями (Письма Минфина России от 24.03.2013 N 03-07-15/12713 (доведено до нижестоящих налоговых органов Письмом ФНС от 21.04.2014 N ГД-4-3/7605), от 23.07.2012 N 03-07-15/87 (доведено до нижестоящих налоговых органов Письмом ФНС от 19.10.2012 N ЕД-4-3/17737@)).
Также не облагаются НДС услуги казенных учреждений по производству товаров из давальческого сырья (материалов) (Письмо ФНС от 17.07.2012 N ЕД-4-3/11763@).
Что касается работ (услуг), выполняемых бюджетными и автономными учреждениями, то они не признаются объектом налогообложения по НДС при одновременном выполнении двух условий:
- работы выполняются (услуги оказываются) в рамках государственного (муниципального) задания;
- источником финансового обеспечения этого государственного (муниципального) задания является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы РФ.

Ключевые слова: 3) не признаются реализацией и не облагаются НДС услуги по аренде государственного (муниципального) имущества, оказываемые казенными учреждениями, также не облагаются НДС услуги казенных учреждений по производству товаров из давальческого сырья (материалов)

Если хотя бы одно из перечисленных условий не выполняется, работы (услуги) таких учреждений облагаются НДС в общем порядке (Письмо Минфина России от 18.03.2014 N 03-07-15/11691 (доведено до нижестоящих налоговых органов Письмом ФНС от 07.05.2014 N ГД-4-3/8816@))

Обратите внимание! Положения пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ не применяются казенными, бюджетными и автономными учреждениями при реализации товаров (в том числе собственного производства). При осуществлении операций по реализации товаров эти учреждения исчисляют и уплачивают НДС в общем порядке (Письмо ФНС от 17.07.2012 N ЕД-4-3/11763@);

4) передача на безвозмездной основе, оказание услуг по передаче в безвозмездное пользование объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям (пп. 5 п. 2 ст. 146 НК РФ)

Оказание услуг по передаче в пользование на безвозмездной основе объектов основных средств иным лицам является объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость. Кроме того, операции по реализации услуг по передаче на безвозмездной основе товаров, не поименованных в пп. 5 п. 2 ст. 146 НК РФ, также признаются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость (Письмо Минфина России от 01.02.2013 N 03-03-06/1/2069);

Ключевые слова: 4) Оказание услуг по передаче в пользование на безвозмездной основе объектов основных средств иным лицам является объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость

5) операции по реализации земельных участков (долей в них) (пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ)

Не признаются реализацией и, соответственно, не облагаются НДС операции по реализации любых земельных участков (долей в них), независимо от того, кто и кому их реализует.
В том числе данная норма применяется и при изъятии земельных участков для государственных нужд (Письмо ФНС от 19.03.2010 N 3-1-11/192@), а также при передаче земельных участков в дар (Письмо ФНС от 22.04.2015 N ГД-4-3/6907@);

6) передача денежных средств или недвижимого имущества на формирование или пополнение целевого капитала некоммерческой организации в порядке, установленном Федеральным законом от 30.12.2006 N 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций" (пп. 8 п. 2 ст. 146 НК РФ)

Кроме того, не признается реализацией передача недвижимого имущества в случае расформирования целевого капитала некоммерческой организации, отмены пожертвования или в ином случае, если возврат такого имущества, переданного на пополнение целевого капитала некоммерческой организации, предусмотрен договором пожертвования и (или) Федеральным законом от 30.12.2006 N 275-ФЗ (пп. 8.1 п. 2 ст. 146 НК РФ).
Под действие пп. 8 п. 2 ст. 146 НК РФ подпадают в том числе денежные средства, переданные некоммерческой организации по договору пожертвования (см. гл. 2 Закона N 275-ФЗ). Отметим, что наличие этого положения в п. 2 ст. 146 НК РФ вызывает удивление, поскольку передача денежных средств в принципе не является объектом обложения НДС.
Положения пп. 8.1 п. 2 ст. 146 НК РФ применяется при передаче такого имущества некоммерческой организацией - собственником целевого капитала жертвователю, его наследникам (правопреемникам) или другой некоммерческой организации в соответствии с Законом N 275-ФЗ;

Ключевые слова: 6) Передача денежных средств или недвижимого имущества на формирование или пополнение целевого капитала некоммерческой организации

7) операции по реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного или муниципального имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями и составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями и составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, выкупаемого в порядке, установленном Федеральным законом от 22.07.2008 N 159-ФЗ "Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (пп. 12 п. 2 ст. 146 НК РФ)

Подпункт 12 п. 2 ст. 146 НК РФ вступил в силу с 1 апреля 2011 г.
Порядок применения этой нормы разъяснен в Письме ФНС от 12.05.2011 N КЕ-4-3/7618@.
Согласно разъяснениям ФНС п. 1 ст. 1 Закона N 159-ФЗ предусмотрено, что данный Закон регулирует отношения, возникающие в связи с отчуждением из государственной собственности субъектов Российской Федерации или из муниципальной собственности недвижимого имущества, арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, в том числе особенности участия субъектов малого и среднего предпринимательства в приватизации арендуемого имущества.
При этом Законом N 159-ФЗ не регулируются отношения, возникающие в связи с отчуждением из государственной казны Российской Федерации недвижимого имущества, арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства.
Поэтому положения пп. 12 п. 2 ст. 146 НК РФ не распространяются на операции по реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями и составляющего государственную казну Российской Федерации.
Кроме того, в Письме ФНС разъясняется, что освобождение от НДС в соответствии с пп. 12 п. 2 ст. 146 НК РФ применяется при условии, что право собственности на недвижимое имущество перешло к покупателю после 1 апреля 2011 г.
Если же право собственности перешло к покупателю до 1 апреля 2011 г., то покупатель как налоговый агент обязан исчислять и уплачивать НДС в соответствии с п. 3 ст. 161 НК РФ независимо от того, когда им производится оплата приобретенного (выкупленного) имущества (в том числе и в случае, если оплата производится после 1 апреля 2011 г.) (см. также Письмо Минфина России от 19.06.2012 N 03-07-14/59, Определение ВАС РФ от 11.12.2013 N ВАС-17900/13)

8) операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами) (пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ)

Данные операции включены в п. 2 ст. 146 НК РФ с 1 января 2015 г.
С этой же даты утратил силу п. 4.1 ст. 161 НК РФ, который возлагал на покупателей указанного имущества и (или) имущественных прав обязанности налогового агента по НДС.
Таким образом, с 1 января 2015 г. операции по реализации имущества должников-банкротов не облагаются НДС.

Таким образом, с 1 января 2015 г. операции по реализации имущества должников-банкротов не облагаются НДС.
Напомним, что до 1 января 2015 г. операции по реализации имущества должников, признанных банкротами, облагались НДС в общем порядке. При этом в силу п. 4.1 ст. 161 НК РФ обязанность уплачивать в бюджет НДС по такой реализации возлагалась законом на покупателей указанного имущества, которые признавались налоговыми агентами.
Однако Пленум ВАС РФ (Постановление от 25.01.2013 N 11) пришел к выводу о том, что положения п. 4.1 ст. 161 НК РФ входят в противоречие с нормами Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" и Федерального закона от 25.02.1999 N 40-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве) кредитных организаций". По мнению Пленума ВАС РФ, цена, по которой имущество должника было реализовано, должна быть перечислена покупателем имущества должнику или организатору торгов полностью (без удержания НДС).
В этой связи в Письме ФНС России от 10.07.2014 N ГД-4-3/13426@, доведенном до нижестоящих налоговых органов, было указано, что при реализации имущества должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации банкротами, исчисление и уплата в бюджет налога на добавленную стоимость производится налогоплательщиками-должниками.
Итак, с 1 января 2015 г. в соответствии с пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ операции по реализации имущества (имущественных прав) должников-банкротов не облагаются НДС.
Освобождение от налогообложения распространяется на реализацию любого имущества, в том числе изготовленного в ходе текущей производственной деятельности организации-банкрота (Письмо Минфина России от 07.04.2015 N 03-07-14/19390).
В том числе освобождение от НДС распространяется на операции по реализации налогоплательщиком, признанным в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельным (банкротом), товаров, отгруженных на экспорт с 1 января 2015 г. (Письмо Минфина России от 13.10.2015 N 03-07-15/58538).
При этом положения пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ не затрагивают порядок налогообложения операций по реализации работ (услуг). Эти операции, в том числе и сдача имущества организации-банкрота в аренду, подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке (Письма Минфина России от 30.10.2015 N 03-07-14/62525, от 06.05.2015 N 03-07-11/26074, от 21.05.2015 N 03-07-11/29287).