Изменение в бухгалтерской оценке МСФО (часть 2)

Автор: Методический материал

Дата: 2017-07-12

Переход на главную

Вопрос 4. Изменение в бухгалтерской оценке: понятие, порядок отражения и раскрытие информации об изменениях в бухгалтерских оценках в финансовой отчетности в соответствии с МСФО. Понятие ошибок в финансовой отчетности, порядок их исправления, раскрытие информации о ретроспективном пересчете финансовой отчетности в соответствии с МСФО.(часть 2)

МСФО учетная политика — одна из наиболее актуальных тем для организаций, приводящих отчетность в соответствие с общемировыми бухгалтерскими стандартами. Как связать c МСФО учетную политику — читайте в статье.
 Какие основные аспекты должны быть отражены в учетной политике по МСФО?
Основная часть требований к содержанию учетной политики, составленной по стандартам МСФО, прописана в документах — МСФО 1 и 8.
В частности, конкретного жесткого шаблона учетной политики стандарты не устанавливают. Вместе с тем положения стандартов проводят примерный перечень разделов, которые следует так или иначе осветить в составляемой учетной политике. А именно:

• Какой состав итоговой отчетности фирма избрала для себя. В данном контексте следует также отразить основные подходы к формированию указанных итоговых отчетов.
• Прописать структуру бизнеса, если он имеет множество ответвлений и состоит из нескольких родственных компаний. Здесь же целесообразно отразить сведения об объединениях бизнеса, если они имеются, а также привести сведения об инвестициях, которые фирма осуществляет в другие компании.
• Зафиксировать валюту, которую фирма использует для расчетов.
• Дать характеристику системы финансовых инструментов, присущих компании.
• Привести состав нематериальных активов. Здесь же стоит отдельно прописать положения, касающиеся обособленного отражения в составе НМА деловой репутации бизнеса.
• Показать исследования и разработки, которыми занимается организация. Отдельно здесь выделяются затраты на создание ПО, поскольку согласно нормам МСФО они не подлежат последующей капитализации.
• Описать инвестиционную составляющую: какой инвестиционной собственностью владеет компания, в какие активы она вкладывается (к примеру, в недвижимость).
• Охарактеризовать основные средства компании.
• Механизмы ведения учета по аренде (как в качестве арендодателя, так и в роли арендатора).
• Отразить, имеются ли у компании гособлигации. Если да, то с какой целью они используются.
• Предусмотреть категории материально-производственных запасов фирмы.
• Отразить классификацию имеющейся дебиторской задолженности.
• Прописать критерии, в соответствии с которыми фирма осуществляет признание выручки по совершаемым бизнес-операциям.
• Привести порядок формирования резервов под предстоящие затраты.
• Отразить отложенные налоги.

Если фирма составляет по МСФО учетную политику, то в каждом разделе, относящемся к одному из указанных пунктов, следует прописывать порядок, четко удовлетворяющий требованиям соответствующего стандарта МСФО (к примеру, для отражения общих правил, касающихся финансовых инструментов, нужно следовать правилам МСФО 9).
ВАЖНО! Однако от положений стандартов разрешено отступать, но только если иначе пользователи отчетности будут введены в заблуждение отраженной в отчетах информацией.
О плане счетов по МСФО см. в статье «План счетов при МСФО (нюансы)».
Профессиональное суждение бухгалтера при формировании учетной политики по МСФО
Важный аспект, на котором следует заострить внимание фирме, решившей составить свою учетную политику по принципам МСФО, — это профессиональное суждение бухгалтера. Согласно МСФО 1 и 8, требования и предписания отдельных стандартов МСФО не являются четко императивными (как это принято в российской практике в силу РСБУ), а лишь определяют рамки, в которых должен действовать бухгалтер. Опираться же бухгалтеру при выборе конкретных методов и моделей учета (подлежащих закреплению в учетной политике) следует на свое профессиональное суждение.
ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ! Более того, МСФО позволяет бухгалтеру и вовсе отказаться от применения правил того или иного стандарта, если в ином случае будет невозможно объективно отразить в учете происходящие на предприятии процессы. При таких обстоятельствах бухгалтер имеет право прописать в учетной политике собственные авторские решения.
Когда в учетную политику могут (или должны) вноситься изменения?
Как следует из МСФО 1, учетная политика фирмы должна применяться последовательно от периода к периоду, как и согласно принципам РСБУ. Ведь это необходимо, чтобы данные отчетности были сопоставимы с прошлыми периодами жизни компании, а также с иными фирмами на рынке.
Вместе с тем МСФО 8 устанавливает обстоятельства, при которых учетная политика фирмы все же может быть подвержена частичным изменениям/дополнениям.
В частности, нормы МСФО 8 предписывают, что фирма обязана внести коррективы в свою учетную политику, если какие-либо стандарты МСФО претерпели изменения и вступившие в силу новые правила учета по отдельным позициям стали отличаться от тех, которые применяет фирма сейчас.
Если же организация, к примеру, полагает, что в настоящее время недостаточно детально в соответствии с МСФО осуществляет учет по какой-либо из позиций, она также может внести изменения в учетную политику. Но это будет ее право, а не обязанность.
ВАЖНО! При этом если учетная политика по МСФО корректируется не с начала года, то необходимо ретроспективно изменить отчеты за прошлые периоды, чтобы они стали соответствовать обновленной системе учета на предприятии.
Виды стоимости, которые следует прописать в учетной политике
В зависимости от специфики деятельности компании фирма, разрабатывая по МСФО учетную политику, может предусмотреть в ней следующие виды стоимости:

• стандартная рыночная стоимость (т. е. стоимость, за которую фактически произошла сделка);
• чистая цена покупки (стандартная стоимость, увеличенная на сопутствующие сделке расходы покупателя);
• чистая цена продажи (рыночная цена сделки за минусом сопутствующих затрат продавца);
• справедливая стоимость.

ВАЖНО! При этом в учетной политике фирма должна прописать, какая из стоимостей применяется в отношении каких сделок. Сведения эти, в свою очередь, содержатся в МСФО.
К примеру, МСФО 9 требует, чтобы к финансовым инструментам применялась справедливая стоимость. Поэтому в учетной политике следует определить, как она будет формироваться: порядок получения сведений о ценах на сопоставимые финансовые инструменты, порядок привлечения оценщика и т. д.

Примечания к отчетности согласно учетной политике по МСФО
Основное назначение МСФО — унифицировать отчетность разных компаний, сделать ее единообразной и понятной для большинства внешних пользователей, а также обеспечить ее объективную сопоставимость с отчетами прошедших лет.
ВАЖНО! С этой целью стандарты МСФО предписывают организациям не только составлять сами отчеты, но и прилагать примечания к ним.
Ведь такие примечания позволяют обеспечить высокую степень детализации тех или иных особенностей жизни компании, которые могут представлять высокий интерес для пользователей отчетности (инвесторов, сторонних лиц).
Вместе с тем в каждом отдельном стандарте приводится перечень вопросов, которые фирме следует осветить в разделе с пояснениями. К примеру, раскрывая информацию о дебиторской задолженности, фирма в примечаниях должна пояснить:

• какую часть из общего объема ДЗ составляет задолженность покупателей;
• каков размер долга взаимозависимых с фирмой организаций;
• какую сумму предоплаты фирма перечислила своим поставщикам, еще не получив пока причитающихся товаров/работ/услуг.

ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ! Конкретных жестких требований к тому, насколько детально фирма должна раскрывать определенные статьи отчетов в примечаниях, МСФО не содержат.
Поэтому каждая фирма сама для себя определяет, насколько подробно она собирается пояснять отдельные статьи отчетности. Соответственно, выбранную степень детализации нужно закрепить в положениях учетной политики.
ВАЖНО! Поскольку МСФО 1 требует в отчетах отражать информацию не только за текущий период, но и за прошлые, то и в примечаниях должны идти пояснения также за прошедшие периоды. Об этом также следует упомянуть в учетной политике.
Кроме того, фирме следует помнить, что примечания могут представлять собой как небольшие текстовые добавления в теле самой отчетности, так и самостоятельные прилагаемые таблицы, схемы и т. д. Выбор формы примечаний по той или иной строке отчетности фирме следует прописать в учетной политике.
Итоги
Составление по МСФО учетной политики требует от организации системного знания положений отдельных стандартов составления отчетности. Ведь в учетной политике требуется закрепить довольно широкий перечень вопросов: расписать порядок отражения в отчетности сведений о финансовом положении в компании, о составе активов/обязательств, о применяемых видах стоимости, об инвестициях, о способах оценки отдельных видов активов/обязательств. Кроме того, необходимо отразить и процедурные моменты, а именно порядок внесения изменений в учетную политику, состав и формат примечаний к отдельным положениям отчетности и т. д. Компании важно помнить, что при составлении по МСФО учетной политики существенную роль играет профессиональное суждение бухгалтера (чего не наблюдается в российской практике по РСБУ).

4.5. МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки»
МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» впервые был принят в феврале 1978 года. Последний значительный пересмотр этого стандарта приходится на декабрь 2003 года.
На экзамене ДипИФР-Рус стандарт чаще всего тестируется в паре с каким-либо ведущим стандартом.
МСФО (IAS) 8 в соответствии со своим названием разделен на три части:

• требования к применению учетной политики;
• порядок осуществления и изменения бухгалтерских оценок;
• порядок отражения в отчетности исправления ошибок.

4.5.1. Требования к применению учетной политики
Учетная политика — это конкретные принципы, основы, соглашения, правила и практика, принятые предприятием для подготовки и представления финансовой отчетности.
Применение учетной политики должно приводить к тому, чтобы информация, представленная в отчетности, была:

• уместна (релевантна);
• надежна.

Информация считается уместной (релевантной), если пользователь на ее основе может принимать экономические решения и делать (или пересматривать ранее сделанные) оценки.
Информация считается надежной, если она отвечает следующим пяти дополнительным критериям:

• достоверное представление финансового положения, финансовых результатов и движения денежных средств предприятия;
• приоритет экономического содержания над юридической формой, то есть отражает экономическую сущность операций, а не только их юридическую форму;
• нейтральность (непредвзятость), то есть отчетность составлена без намерения оказать определенное влияние на пользователя отчетности;
• осмотрительна (консервативна), то есть оценки в условиях неопределенности принимаются с определенной степенью осторожности таким образом, чтобы активы и доходы не были завышены, а обязательства и расходы не были занижены. Однако этот принцип не предполагает подготовку отчетности исходя из самых пессимистичных оценок, то есть подобная отчетность вводила бы пользователей в заблуждение;
• полна во всех существенных аспектах, то есть в отчетности отсутствуют пропуски существенной информации.

Если какие-либо операции не регламентируются международными стандартами, то при разработке учетной политики в отношении данных операций предприятие должно основываться:

• на Концептуальных основах финансовой отчетности;
• на собственных суждениях таким образом, чтобы информация, представленная в отчетности, была уместна и надежна (при этом могут использоваться как нормативные документы по бухгалтерскому учету других органов, так и принятая отраслевая практика).

Применение учетной политики должно быть:

• последовательным от периода к периоду и в отношении аналогичных операций и событий;
• обязательным, если эффект от ее применения существенен (т. е. если эффект от ее применения несущественен, то применение учетной политики необязательно);
• соответствующим требованиям МСФО (применение предыдущего пункта не должно приводить к существенным отклонениям от МСФО).

Изменения в учетную политику вносятся, если:

• это требует какой-либо МСФО;
• финансовая отчетность будет представлять более уместную и надежную информацию.

Изменения в учетной политике применяются ретроспективно, если иное не установлено переходными положениями новых МСФО.
Ретроспективное применение учетной политики — это применение новой учетной политики к операциям и событиям таким образом, как если бы такая учетная политика использовалась и в прошлом.
На практике требование ретроспективного применения приводит к пересчету сравнительной информации (информации за прошедшие периоды), при этом:

• корректируется сальдо компонента капитала за самый ранний из представленных периодов;
• корректируются сравнительные данные за каждый из представленных периодов.

Требование ретроспективного применения новой учетной политики имеет следующие исключения:

• когда ретроспективное применение практически невозможно осуществить, то есть невозможно оценить эффект применения новой учетной политики к прошлым периодам;
• первое применение оценки основных средств по модели переоцененной стоимости.

Обратите внимание!
Пункт 61 МСФО (IAS) 16 устанавливает, что применяемый метод амортизации должен анализироваться на предмет возможного пересмотра в случае значительного изменения в потреблении будущих экономических выгод. Именно это изменение метода амортизации и является изменением в бухгалтерской оценке. В данном случае изменения в модели потребления экономических выгод не произошло, поэтому данное изменение метода начисления амортизации является изменением учетной политики.
4.5.2. Изменения в бухгалтерских оценках
Изменение в бухгалтерской оценке — это корректировка элемента финансовой отчетности (балансовой стоимости актива, или обязательства, или суммы периодического потребления актива), которая возникает в результате оценки его текущего состояния.
Изменения в бухгалтерских оценках возникают в результате появления новой информации или развития событий и, соответственно, не признаются корректировками ошибок.
Примеры бухгалтерских оценок:

• срок полезного использования основных средств;
• ликвидационная стоимость основных средств;
• оценка суммы резервов;
• оценка вероятности притока/оттока экономических выгод;
• оценка справедливой стоимости активов и обязательств.

При этом необходимо различать базу (методику осуществления) оценки и саму бухгалтерскую оценку. Изменение базы оценки, то есть методики осуществления оценки, является изменением учетной политики, а не бухгалтерской оценки.
Изменение в бухгалтерской оценке осуществляется перспективно, то есть воздействует на текущий отчетный период и на будущие периоды. Пересчет и корректировка прошлых периодов при этом не требуется.

4.5.3. Исправление ошибок
Ошибки предыдущих периодов — это пропуски или искажения в финансовой отчетности предприятия для одного или более периодов, возникающие вследствие:

• неиспользования либо неверного использования надежной информации, которая:
• имелась в наличии, когда финансовая отчетность за те периоды была утверждена к выпуску;
• могла обоснованно ожидаться к получению и рассмотренной в ходе подготовки и представления этой финансовой отчетности;
• математических просчетов, ошибок при применении учетной политики, невнимательного или неверного толкования фактов, а также мошенничества.

Наличие ошибок в финансовой отчетности недопустимо.

Поэтому исправление ошибок в финансовой отчетности производится путем ретроспективной корректировки:

• сравнительных данных предыдущих отчетных периодов, если ошибка была допущена внутри этих периодов;

Смотрите также по теме:

Переход к следующему ответу

Просмотров: 3583

Комментарии к этой заметке:

Добавить Ваш комментарий: